Abrogată prin HKK60 din 11.12.13, MO17-23/24.01.14 art.3

    În scopul aplicării uniforme, la nivelul cuvenit a procedurilor de audit în timpul misiunilor de audit al performanţei, în vederea planificării, executării,  raportării obiective şi coerente a activităţii organizaţiei, programului sau a funcţiei auditate în baza principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate, conform art.7, art.15 şi art.16 din Legea Curţii de Conturi nr.261-XVI din 05.12.2008, Curtea de Conturi

    1. Se aprobă Standardele auditului performanţei (se anexează).
    2. Standardele auditului performanţei, aprobate prin prezenta hotărîre,  se vor aplica la efectuarea misiunilor de audit al performanţei de către auditorii publici ai Curţii de Conturi.
    3. Controlul asupra asigurării respectării Standardelor auditului performanţei se pune în sarcina membrilor Curţii de Conturi, conducătorilor de subdiviziuni şi echipei de monitorizare a calităţii auditului a Curţii de Conturi.
    4.  Prezenta hotărîre se aduce la cunoştinţa personalului cu atribuţii de audit de către Direcţia metodologie, analiză şi control.

    Articolul 32 alin.(1) din Legea Curţii de Conturi prevede că “Auditul public extern se efectuează în conformitate cu legislaţia Republicii Moldova, cu actele interne, cu standardele proprii de audit, adoptate în baza Standardelor internaţionale de audit (INTOSAI).” În continuare, articolul 32 alin.(2) lit. (c), care se referă la etapa de raportare, prevede că “... În funcţie de tip, auditul public se finalizează cu întocmirea unui raport de audit, în conformitate cu standardele de audit.”
    Prezentele standarde, elaborate în baza Standardelor de audit ale Organizaţiei Internaţionale a Instituţiilor Supreme de Audit (INTOSAI) sînt aplicabile în cadrul misiunilor de audit al performanţei realizate de către Curtea de Conturi.
    Standardele de audit ale INTOSAI sînt preluate din Standardele de audit pentru anul 1992, emise de INTOSAI şi modificate în anul 1995. Deoarece acestea se axează, în mare parte, pe auditele financiare, în anul 2004, INTOSAI a emis Instrucţiunile de implementare a auditului performanţei.
    Standardele auditului performanţei au următoarea structură:
    • Dispoziţii generale
    • Principii de bază  şi norme generale
    • Norme specifice auditului performanţei
    o Planificarea auditului performanţei
    o Efectuarea auditului performanţei
    o Raportarea rezultatelor auditului performanţei
    Informaţia din prezentele standarde se referă la paragraful specific (norma de audit; NA) din Standardele de audit ale INTOSAI.
    Normele INTOSAI cu privire la auditul performanţei sînt expuse în capitolele ce conţin normele procedurale în auditul public şi normele de elaborare a rapoartelor privind auditul public. Cu excepţia cazului în care se menţionează în mod explicit, normele din alte capitole ale Standardelor de audit ale INTOSAI se referă la toate tipurile de audit.

    Auditul performanţei este o extindere recentă a domeniului de aplicare a auditului financiar. Standardele de audit ale INTOSAI şi standardele de audit emise de cîteva ţări independente conţin standarde de lucru pentru auditorii performanţei. Auditul performanţei este încă în proces de dezvoltare şi permanent apar concepte şi metodologii noi.
    Aria de aplicabilitate a auditului dat s-a extins  într-o perioadă destul de scurtă, manifestîndu-se printr-o izbucnire de termeni şi expresii. În cazul auditului performanţei se utilizează următorii termeni:
    • Auditul de tip „valoarea pentru bani”
    • Auditul comprehensiv
    • Auditul managerial
    • Auditul operaţional
    • Auditul eficienţei
    • Auditul eficacităţii
    • Auditul orientat spre sisteme
    • Auditul de proiect
    • Auditul de program
    • Evaluarea programului/ performanţelor.
    Potrivit Legii Curţii de Conturi, auditul performanţei reprezintă evaluarea independentă a activităţii entităţii auditate şi/sau a unui program în baza principiilor de economicitate, eficienţă şi eficacitate. Elementele de bază ale auditului performanţei sînt:
    economicitatea – minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activităţi, cu menţinerea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate;
    eficienţa – raportul dintre rezultatele obţinute şi resursele utilizate pentru obţinerea acestora;
    eficacitatea – gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare dintre activităţi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităţii respective.
    Astfel, auditul performanţei, în general, se referă la economicitate, eficienţă şi eficacitate (nu sînt obligatorii toate trei în acelaşi timp), se concentrează asupra tuturor sarcinilor, activităţilor, funcţiilor sau domeniilor de activitate organizatorică, foloseşte tehnici de audit şi alte proceduri în corespundere cu activitatea evaluată, se finalizează cu rapoarte, care includ şi recomandări de îmbunătăţire a performanţei.

    2.1. Aplicabilitatea principiilor de bază, standardelor generale şi speciale, principiilor şi normelor de conduită
    În procesul organizării şi desfăşurării auditului performanţei auditorii vor aplica prezentele standarde, principiile de bază, normele generale de audit, stabilite prin Legea Curţii de Conturi, şi alte acte interne.
    În scopul menţinerii la nivelul cuvenit a modului unic de îndeplinire obiectivă a obligaţiunilor, promovării unei culturi înalte şi asigurării performanţei în activitatea desfăşurată, prin stabilirea principiilor şi normelor fundamentale de conduită profesională şi a obligaţiunilor etice la exercitarea misiunii auditului performanţei, angajaţii Curţii de Conturi  vor respecta  Codul deontologic al angajatului cu atribuţii de control/audit al Curţii de Conturi, aprobat prin Hotărîrea Curţii de Conturi nr.46 din 15 iulie 2008, cu modificările şi completările ulterioare.
    2.2.  Norme procedurale
    Normele procedurale aplicabile la desfăşurarea oricărui tip de audit, inclusiv a auditului performanţei, prevăd următoarele (NA 3.0.3.):
    • Auditorul trebuie să planifice auditul astfel încît acesta să fie efectuat la timp, calitativ, în mod economic, eficient şi eficace.
    • Activitatea realizată de angajaţii cu atribuţii de audit la fiecare nivel şi etapă a auditului trebuie să fie supravegheată adecvat, iar documentaţia - revizuită de către şeful echipei de audit şi/sau conducătorul subdiviziunii care realizează auditul.
    • Pentru a determina sfera de aplicare şi amploarea auditului, auditorul  trebuie să examineze şi să evalueze nivelul de siguranţă a controlului intern.
    • Probe competente, relevante şi rezonabile trebuie obţinute pentru susţinerea raţionamentului şi concluziilor autorului cu privire la organizaţia, programul, activitatea sau funcţia auditată.
    2.3.  Supraveghere şi revizuire
    Supravegherea este esenţială pentru a asigura realizarea obiectivelor de audit şi menţinerea calităţii activităţii de audit. Prin urmare, supravegherea şi controlul adecvat sînt necesare în toate cazurile, indiferent de competenţa fiecărui auditor în parte (NA 3.2.2.).
    Supravegherea trebuie să fie orientată atît asupra esenţei, cît şi asupra metodei de realizare a auditului, fapt care presupune următoarele:
    • Membrii echipei de audit să posede o înţelegere clară şi consecventă a planului de audit;
    • Auditul să se realizeze în conformitate cu standardele şi practicile de audit ale Curţii de Conturi;
    • Să fie respectate planul de audit şi acţiunile prevăzute în acesta, cu excepţia cazului în care conducătorul subdiviziunii responsabile de audit face o schimbare;
    • Documentele de lucru să conţină probele ce susţin în mod adecvat toate concluziile, recomandările şi opiniile;
    • Auditorul să realizeze obiectivele de audit stabilite;
    • Raportul de audit să conţină concluziile, recomandările de audit într-o formă adecvată (NA 3.2.3.).
    Activitatea de audit trebuie să fie revizuită de către conducerea subdiviziunii care realizează misiunea de audit înainte ca rapoartele de audit să fie finalizate. Revizuirea trebuie realizată ca orice altă etapă a desfăşurării auditului. Revizuirea aduce auditului mai mult decît un nivel de experienţă şi raţionament şi trebuie să asigure că:
    • Toate evaluările şi concluziile sînt fundamentate şi justificate prin probe de audit competente, relevante şi rezonabile, ce servesc drept bază pentru întocmirea raportului final de audit;
    • Toate erorile, deficienţele şi chestiunile neobişnuite au fost identificate, documentate în mod adecvat şi fie că s-au rezolvat în mod satisfăcător, fie că au fost supuse atenţiei membrului Curţii de Conturi care patronează domeniul (subdiviziunea) respectiv;
    • Schimbările şi îmbunătăţirile necesare pentru realizarea viitoarelor audite sînt identificate, înregistrate şi luate în consideraţie în planurile de audit ulterioare, precum şi în activităţile de perfecţionare a personalului.
    2.4. Respectarea legilor şi regulamentelor aplicabile
    La efectuarea auditelor performanţei trebuie să se evalueze conformitatea cu legile şi regulamentele aplicabile, cînd aceasta este necesară pentru realizarea obiectivelor de audit. Auditorul trebuie să efectueze auditul astfel încît acesta să ofere asigurare rezonabilă cu privire la descoperirea ilegalităţilor care ar putea afecta în mod semnificativ obiectivele de audit. De asemenea, auditorul trebuie să fie atent la situaţiile sau tranzacţiile care ar putea indica prezenţa unor acţiuni ilicite ce ar afecta în mod indirect rezultatele auditului (NA 3.4.1.).
    2.5. Probe de audit
    Probele competente, relevante şi rezonabile trebuie obţinute ca să susţină raţionamentul şi concluziile autorului cu privire la organizaţia, programul, activitatea sau funcţia auditată (NA 3.5.1.).
    Constatările, concluziile şi recomandările de audit trebuie să se bazeze pe probe. Dat fiind faptul că auditorii rar au ocazia să analizeze toată informaţia cu privire la entitatea auditată, este important ca tehnicile de colectare a datelor şi de eşantionare să fie alese cu atenţie. Cînd datele din sistemele computerizate constituie o parte importantă a auditului şi credibilitatea datelor este decisivă pentru realizarea obiectivului de audit, auditorii trebuie să se asigure că datele sînt sigure şi relevante (NA 3.5.2.).
    Pentru a aduna probele de audit, auditorii trebuie să cunoască bine astfel de tehnici şi proceduri ca inspecţia, observaţia, investigaţia şi confirmarea. Instituţia Supremă de Audit (ISA) trebuie să se asigure că tehnicile utilizate sînt suficiente pentru a detecta în mod rezonabil toate erorile şi neregularităţile semnificative din punct de vedere cantitativ (NA 3.5.3.).
    La alegerea metodelor şi procedurilor trebuie să se ia în consideraţie calitatea probelor. Cu alte cuvinte, probele trebuie să fie adecvate, relevante şi rezonabile (NA 3.5.4.).
    Auditorii trebuie să documenteze în mod adecvat probele de audit, inclusiv baza şi amploarea planificării, realizării şi a constatărilor auditului (NA 3.5.5.).
    Documentarea adecvată este importantă din cîteva motive:
    • Va confirma şi justifica opiniile şi rapoartele auditorului;
    • Va spori eficienţa şi eficacitatea auditului;
    • Va servi ca sursă de informare pentru pregătirea rapoartelor sau oferirea răspunsurilor la orice investigaţii ale entităţii auditate sau oricărei alte părţi interesate;
    • Va servi ca dovadă a respectării de către auditor a normelor de audit;
    • Va facilita planificarea şi supravegherea;
    • Va ajuta la dezvoltarea profesională a auditorului;
    • Va garanta faptul că activităţile delegate au fost realizate în mod satisfăcător;
    • Va oferi probe ale activităţii realizate pentru referinţă ulterioară (NA 3.5.6.).
    Auditorul trebuie să ţină cont de faptul că sistematizarea şi conţinutul documentelor de lucru reflectă nivelul său de competenţă, experienţă şi cunoaştere. Documentele de lucru trebuie să fie suficient de complete şi detaliate pentru a permite unui auditor experimentat, care anterior nu a avut legătură cu acest audit, să determine prin intermediul lor activitatea realizată în scopul justificării concluziilor auditului (NA 3.5.7.).

    Ciclul auditului performanţei cuprinde, în general, procesul de planificare, procesul de executare, procesul de raportare şi procesul de urmărire ulterioară a implementării recomandărilor auditului.
    Procesul de planificare deseori este divizat în cîteva etape. Prima etapă este planificarea strategică, în cadrul căreia sînt analizate potenţialele subiecte şi teme. Odată cu selectarea subiectului pentru auditul performanţei se va efectua o analiză preliminară, care constă în întocmirea unui plan de activitate pentru studiul de bază, în scopul colectării informaţiilor în vederea schiţării propunerilor.
    În timpul studiului de bază se va pune accentul pe întocmirea raportului final, care va fi examinat de Guvern, Parlament, organele executive respective şi de public. Procesul de întocmire a raportului trebuie să fie o continuare a formulării, testării şi revizuirii ideilor cu privire la tema vizată, în baza experienţei. Aşa aspecte ca impactul aşteptat şi valoarea auditului trebuie luate în consideraţie pe parcursul efectuării auditului. Raportarea la timp poate fi optimizată prin fixarea unor date-limită pentru procesul de întocmire a raportului.
    3.1. Ce presupune planificarea strategică?
    Auditul performanţei trebuie să fie orientat spre domeniile în care efectuarea unui audit extern independent poate aduce un plus de valoare în promovarea economicităţii, eficienţei şi eficacităţii. Plenul Curţii de Conturi trebuie să examineze cu atenţie strategia de selectare a subiectelor pentru auditele performanţei, care vor contribui la stabilirea şi selectarea priorităţilor.
    Planificarea strategică, care serveşte ca bază pentru selectarea subiectelor de audit şi studiilor preliminare posibile, va consta din:
    3.1.1. Determinarea domeniilor potenţiale de audit pentru selectările strategice. Numărul lor este considerabil, iar capacitatea Curţii de Conturi – limitată. De aceea aceasta presupune efectuarea cu atenţie a selectărilor.
    3.1.2. Stabilirea criteriilor de selectare a domeniilor pentru auditare. Criteriul principal de selectare trebuie să reflecte contribuţiile primare ale procesului de audit la evaluarea şi îmbunătăţirea managementului financiar public în general şi a activităţii entităţilor auditate.
    3.1.3.  Adăugarea valorii. Cu cît mai bune sînt perspectivele de realizare a unui audit util, de calitate înaltă şi cu cît mai puţin a fost abordat anterior domeniul sau subiectul de politică de către audite sau de alte controale, cu atît mai mare poate fi valoarea adăugată. Valoarea adăugată reflectă asigurarea cu cunoştinţe şi perspective noi.
    3.1.4. Evidenţierea problemelor sau domeniilor problematice importante. Cu cît mai mare este riscul consecinţelor în ceea ce priveşte economicitatea, eficienţa şi eficacitatea sau încrederea publică, cu atît mai importante tind să fie problemele. O problemă poate fi considerată importantă sau materială dacă cunoştinţele cu privire la aceasta ar putea influenţa utilizatorul raportului de audit al performanţei. Monitorizarea activă a problemei respective facilitează identificarea domeniilor pentru audit.
    3.1.5.  Identificarea riscurilor sau incertitudinilor. Planificarea strategică poate fi bazată pe analiza riscurilor sau, mai puţin teoretic, pe analiza indicilor cu privire la problemele existente sau potenţiale. Factorii care pot indica riscuri sporite (sau incertitudini) pot fi următorii:
    a) Sumele alocate sau bugetele executate sînt substanţiale sau au fost efectuate schimbări semnificative în sumele utilizate.
    b) Sînt explorate domeniile tradiţional expuse riscului (achiziţiile, tehnologiile, problemele de mediu, sănătate, etc.).
    c) Sînt cuprinse activităţi noi sau urgente, ori schimbări ale condiţiilor (cerinţelor, solicitărilor).
    d) Structurile conducerii sînt complexe şi ar putea apărea confuzii privind responsabilităţile acestora.
    e) Nu există informaţii sigure, independente şi actualizate cu privire la eficienţa sau eficacitatea unui program guvernamental.
    În legătură cu sistemul de planificare anuală al Curţii de Conturi, planificarea strategică poate fi un instrument util de stabilire a priorităţilor şi de selectare a auditelor potenţiale pentru executare. Într-un alt context, aceasta ar putea servi ca mecanism de selectare a temelor de audit, ca bază pentru o planificare mai detaliată, precum şi ca instrument pentru adoptarea deciziilor de politici strategice cu privire la orientarea auditului.
    3.2. Ce presupune planificarea operaţională a auditului performanţei?
    Înaintea adoptării deciziei privind realizarea auditului planificat se iniţiază un studiu preliminar al temei de audit. Scopul studiului preliminar este să stabilească dacă există anumite condiţii pentru realizarea unui studiu principal (al auditului propriu-zis). Dacă acestea există într-adevăr, atunci se va formula o propunere de audit împreună cu un plan de lucru. În primul rînd, planificarea operaţională trebuie să fie un instrument de orientare a procesului de executare. În plus, aceasta oferă informaţiile istorice necesare pentru cunoaşterea entităţii. Un plan de audit facilitează, de exemplu, asigurarea faptului că acoperirea auditului performanţei este cuprinzătoare şi realistă. În mod normal, studiul preliminar trebuie să fie realizat într-un timp destul de scurt.
    Paşii cei mai importanţi la întocmirea unei propuneri de audit sînt:
    • Cunoaşterea entităţii (înţelegerea programului/activităţii entităţii supuse auditului);
    • Determinarea problemei specifice pentru studiere şi a obiectivelor de audit;
    • Definirea criteriilor de audit;
    • Dezvoltarea sferei de aplicare şi planificarea auditului;
    • Planificarea metodologică;
    • Planificarea administrativă;
    • Determinarea asigurării calităţii, graficului de lucru şi a resurselor auditului performanţei.
    De regulă, entităţile îşi stabilesc indicatori, criterii de obţinere a rezultatelor. În cazul în care entitatea auditată nu îşi stabileşte indicatorii, criteriile în baza cărora se vor evalua economicitatea, eficienţa şi eficacitatea, auditorul urmează să-i identifice reieşind din programele şi normele regulamentare ale entităţii, după care să-i coordoneze cu aceasta.
    3.2.1. Cunoaşterea entităţii (înţelegerea programului/activităţii entităţii supuse auditului). Scopul în etapa de planificare este de a obţine o înţelegere de bază a programului/activităţii auditate. Obţinerea cunoştinţelor necesare reprezintă un proces continuu şi cumulativ de adunare şi evaluare a informaţiilor, care necesită a fi asigurate cu probele de audit la toate etapele auditului. Este important ca auditorii să estimeze costurile obţinerii informaţiilor şi valoarea adăugată auditului de către aceste informaţii.
    3.2.2. Determinarea problemei specifice pentru studiere şi a obiectivelor de audit. Pasul iniţial este definirea mai explicită a temei sau a problemelor ce urmează a fi auditate. Motivele şi obiectivele studiului trebuie dezvoltate. Acest pas este important şi presupune examinarea detaliată a domeniului dat prin studierea literaturii relevante, a documentelor şi statisticilor, luarea interviurilor de la părţile interesate şi de la experţi etc., precum şi prin analiza indicilor problemei potenţiale din diferite puncte de vedere. Este esenţial ca definiţiile să fie clare, cele ambigue sau vagi trebuie evitate.
    Acest pas presupune dezvoltarea următoarelor două întrebări:
    Ce? Care este întrebarea sau problema de audit ce urmează a fi studiată?
    De ce? Care sînt obiectivele de audit?
    Formularea întrebării principale de audit reprezintă un aspect foarte important al procesului de examinare, fiind factorul decisiv pentru rezultatele auditului. Aceasta poate fi considerată ca  întrebare fundamentală de cercetare  într-un program guvernamental, sau activitate publică, la care auditorii caută să ofere un răspuns. Prin urmare, este important ca ea să se bazeze pe argumente raţionale şi obiective.
    Obiectivele auditului se referă la motivele de efectuare a unui audit şi trebuie stabilite la începutul procesului de executare, pentru a susţine identificarea problemelor ce urmează a fi auditate şi raportate. La determinarea obiectivelor, echipa de audit trebuie să ia în consideraţie rolurile şi responsabilităţile Curţii de Conturi, precum şi impactul aşteptat al auditului, definit în planul strategic de audit. Obiectivele auditului şi sfera de aplicare a acestuia sînt legate între ele şi trebuie examinate împreună. Sfera de aplicare a auditului trebuie discutată cu entităţile auditate la prima ocazie. Criteriul important de definire a obiectivelor  auditului poate fi contribuţia auditului la atingerea performanţelor în domeniul auditat. Un instrument posibil în determinarea acestei contribuţii este expunerea concluziilor aşteptate de societatea civilă, Parlament, Guvern, entitatea auditată.
    3.2.3. Definirea criteriilor de audit. Criteriile de audit au menirea să orienteze evaluarea (ajutînd auditorul să răspundă la astfel de întrebări, ca: “Din ce motive se poate evalua comportamentul real?” “Ce se cere sau ce se aşteaptă?” “Ce rezultate urmează a fi obţinute - şi în ce mod?” – în cadrul programului / activităţii?). Criteriile de audit sînt standarde utilizate pentru a determina dacă programul / activitatea corespunde sau depăşeşte aşteptările. Criteriile pot fi găsite sau deduse din acte legislative şi normative, standarde de specialitate, norme, experienţa internă şi externă, bunele practici, etc.
    Conceptele generale ale economicităţii, eficienţei şi eficacităţii trebuie interpretate în corelaţie cu domeniul analizat, şi criteriile rezultate vor varia de la un audit la altul. La definirea criteriilor de audit, auditorii trebuie să se asigure că acestea sînt relevante, rezonabile şi realizabile. În final, fiecare criteriu este elaborat sub formă de întrebări. Aceste întrebări au un caracter faptic şi sînt menite să descrie sau să aprecieze situaţia practică ce urmează a fi auditată.
    3.2.4. Definirea sferei de planificare şi aplicare  a auditului. Sfera de aplicare defineşte limitele auditului. Aceasta se referă la  întrebările specifice ce urmează a fi adresate, la tipul studiului care trebuie efectuat şi la caracterul investigaţiei. În continuare, aceasta cuprinde activitatea de colectare a informaţiilor şi analizele ce urmează a fi efectuate.
    Sfera de aplicare a unui audit este determinată de răspunsurile la următoarele întrebări:
    - Ce? Ce întrebări specifice sau ipoteze urmează a fi examinate?
    - Ce fel de studiu pare să fie adecvat?
    - Cine? Care sînt actorii-cheie implicaţi şi entităţile auditate?
    - Unde? Există limite privind numărul de locaţii ce trebuie cuprinse?
    - Cînd? Există limite în ceea ce priveşte perioada de timp care trebuie cuprinsă?
    Odată ce au fost definite motivele şi obiectivele studiului, precum şi întrebarea generală de audit sau problemele care trebuie examinate, este important să se definească şi întrebările specifice la care urmează a se răspunde, sau ipotezele ce vor fi examinate. Acestea vor forma baza selectării metodelor de colectare a datelor. Auditorul, de asemenea, trebuie să definească caracterul studiului: ce fel de studiu este necesar pentru a evidenţia întrebările?
    Realizarea unei activităţi în teritoriu presupune mai curînd un proces de învăţare continuă decît un simplu proces de colectare a datelor. Poate apărea necesitatea schimbării întrebărilor (sau ipotezelor), pe măsură ce auditorii devin mai bine informaţi pe parcursul auditului. În timpul etapei de planificare, scopul este concentrarea sistematică a atenţiei asupra lucrurilor pe care auditorii trebuie să le cunoască, locului şi modului în care ei pot obţine informaţiile.
    Pentru a determina sfera de aplicare şi amploarea auditului, auditorul trebuie să examineze şi să evalueze nivelul de credibilitate a controlului intern (NA 3.3.1.).
    În cazul auditelor performanţei, studiul şi evaluarea controalelor interne se efectuează în baza unor controale care susţin activitatea entităţii auditate într-un mod economic, eficient şi eficace, asigurînd aderarea la politicile de management şi prezentînd informaţii financiare şi administrative oportune şi sigure (NA 3.3.2.).
    Necesitatea de a audita este o cerinţă importantă în procesul de planificare operaţională. Aceasta determină dacă o temă este potrivită pentru un studiu principal.
    O problemă trebuie să fie pasibilă auditului şi să merite să fie supusă auditului, pentru a fi inclusă în sfera de aplicare a auditului. În continuare, trebuie să existe informaţii sigure şi obiective, precum şi şanse rezonabile pentru obţinerea acestor informaţii.
    3.2.5. Planificarea metodologică. Planificarea metodologică presupune activităţi diferite. De exemplu, este important să se facă o diferenţă între programul de audit (tipul investigaţiei necesare pentru colectarea datelor) şi tehnicile de colectare a datelor. Auditele performanţei se pot baza pe tehnici variate de colectare a datelor folosite des în ştiinţele sociale, cum ar fi studiile, interviurile, observaţiile şi studierea documentelor scrise. Scopul este adoptarea celor mai bune practici, dar motivele practice, cum ar fi disponibilitatea datelor, pot limita alegerea metodelor, adică auditorii deseori pot fi nevoiţi să accepte o a doua soluţie optimă. Ca regulă generală, este de dorit ca alegerea metodelor să se facă în mod flexibil şi pragmatic.
    Auditorul trebuie să fie preocupat de validitatea şi credibilitatea metodelor ce urmează a fi folosite pentru colectarea şi analiza datelor.
    • Validitate: metodele urmează să măsoare ceea ce trebuie.
    • Credibilitate: constatările trebuie să rămînă consecvente, dacă studiile sînt efectuare repetat în acelaşi mediu.
    3.2.6. Planificarea administrativă. Va fi selectată o echipă de audit şi un lider de echipă şi se va cere întocmirea unui plan de lucru. Este important să se stabilească graficul de lucru şi resursele necesare. Factorii relevanţi sînt modul în care auditul este organizat, numărul de personal şi termenul preconizat al finalizării. Bugetul de timp şi graficul de lucru trebuie documentate. Progresul înregistrat în raport cu aceste obiective trebuie să fie monitorizat.
    Activitatea realizată de personalul de audit la fiecare nivel şi etapă a auditului trebuie să fie supravegheată adecvat în timpul auditului, iar materialele urmează a fi revizuite de către un membru experimentat al echipei de audit (NA 3.2.1.).
    3.2.7. Determinarea asigurării calităţii, graficului de lucru şi a resurselor auditului performanţei. Procedurile de control al calităţii trebuie planificate pentru a asigura faptul că toate auditele sînt efectuate în corespundere cu standardele şi politicile relevante.
    Şeful echipei de audit (managerul auditului) este responsabil de dirijarea zilnică a auditului, inclusiv de planificarea detaliată, realizarea auditului, supravegherea personalului, raportarea către conducerea departamentului, membrii Curţii de Conturi, precum şi de întocmirea raportului de audit. În cazul efectuării unor audite ale performanţei mai complexe, conducerea Curţii de Conturi poate să numească un comitet de coordonare, care va ghida echipa de audit şi va monitoriza desfăşurarea auditului. Responsabilitatea generală pentru organizarea auditului şi prezentarea raportului în şedinţele Plenului Curţii de Conturi este pusă în sarcina conducerii subdiviziunii care efectuează auditul.
    3.3. Norme şi instrucţiuni privind efectuarea auditului performanţei.
    3.3.1. Ce reprezintă procesul studiului principal?
    Scopul studiului principal este de a implementa planul de lucru, de a efectua auditul şi de a pregăti un raport calitativ de audit. Un audit al performanţei nu constă dintr-o serie de măsuri, operaţiuni sau subprocese clar definite, care sînt efectuate separat şi consecutiv. În practică, procesele evoluează treptat, interacţionînd reciproc, şi sînt efectuate simultan, permiţînd dezvoltarea aprofundată a metodelor şi sporirea complexităţii lor.
    Planul de lucru trebuie să fie respectat (resursele, timpul şi calitatea), iar auditul - efectuat în conformitate cu deciziile şi standardele relevante.
    La etapa de efectuare a auditului performanţei, se vor evalua indicatorii de performanţă care au fost identificaţi la etapa de planificare a auditului.
    3.3.2. Ce trebuie să se analizeze la colectarea datelor? La colectarea şi documentarea datelor o importanţă esenţială are calitatea, întrucît auditul performanţei este deschis raţionamentului.
    Auditorii trebuie să fie creativi, flexibili şi atenţi la colectarea probelor. Este vital faptul ca auditorii să abordeze critic şi obiectiv informaţiile prezentate. În acelaşi timp, ei trebuie să fie receptivi la părerile şi argumentele altora, capabili să privească lucrurile din diferite perspective şi să menţină o atitudine deschisă şi obiectivă faţă de opinii şi argumente diferite. În caz contrar, auditorii pot să rateze cele mai bune argumente.
    Dacă datele procesate de calculator au o importanţă considerabilă pentru constatările auditului, pot fi luate măsuri de precauţie suplimentare pentru a obţine probe suficiente, competente şi relevante precum că datele sînt autentice şi credibile. Suplimentar, cînd evaluarea fiabilităţii unui sistem informaţional reprezintă obiectivul principal al auditului, auditorii trebuie să revizuiască controalele generale şi cele asupra aplicaţiilor sistemului. Pe lîngă aceasta, în timpul unui studiu principal auditorii pot să intre în posesia informaţiilor sensibile (de exemplu, a opiniilor conducerii sau politice). În consecinţă, ei trebuie să garanteze anonimatul şi să nu dezvăluie opiniile persoanelor.
    Rezultatele lucrului în teren şi ale analizei, împreună cu lucrul asupra documentelor de planificare a auditului, trebuie să fie documentate, îndosariate şi dotate cu referinţe încrucişate, pentru a permite managerilor auditului să revizuiască lucrul efectuat şi să valideze concluziile. Evidenţa lucrului trebuie să fie documentată. Întru asigurarea unei baze rezonabile pentru constatări şi concluzii trebuie să se obţină probe suficiente, competente şi relevante.
    În cazul în care pentru auditarea unei entităţi este necesar de a colecta probe de audit de la o altă entitate în scopul formulării unei opinii/concluzii generale, auditorul va verifica situaţiile la entitatea respectivă, cu întocmirea notei informative, care va fi prezentată acesteia şi va servi ca temei pentru definitivarea raportului final de audit.
    3.3.3. Ce reprezintă probele de audit şi constatările de audit? Probele de audit pot fi clasificate în: fizice, documentare, din mărturii sau analitice. Inspectarea sau observarea directă a persoanelor, proprietăţii sau a evenimentelor oferă probe fizice. Probele documentare constau din scrisori, contracte, înregistrări contabile, facturi şi informaţii pentru conducere privind performanţele. Probele din mărturii sînt obţinute prin interviuri sau chestionare. Probele analitice includ calcule, comparaţii, divizarea informaţiilor în componente şi argumente raţionale. Probele trebuie să fie suficiente, competente şi relevante.
    Constatările auditului sînt probe specifice, colectate de auditor pentru a realiza obiectivele auditului, a putea răspunde la întrebările auditului şi a verifica ipotezele enunţate etc. Concluziile sînt afirmaţiile deduse de auditor din aceste constatări, iar recomandările - planurile de acţiuni sugerate de auditor, asociate cu obiectivele auditului. Constatările auditului conţin următoarele elemente: criteriile (ce trebuie să fie), condiţia (ce este), efectul (care sînt consecinţele – cele observate, precum şi impactul rezonabil şi logic de viitor) şi cauza (de ce există o deviere de la norme sau criterii), cînd se depistează probleme. Totuşi, într-un audit nu întotdeauna sînt necesare toate cele patru elemente (de exemplu, elementul „criteriile” nu întotdeauna este specificat concret în abordarea problemei).
    Odată ce este identificată o constatare a auditului, se efectuează două forme complementare de evaluare: evaluarea semnificaţiei constatărilor şi determinarea cauzelor (ale performanţei sporite sau lipsei de performanţă, dacă sînt sub nivelul aşteptărilor).
    3.3.4. Ce este important în analiza datelor şi formularea concluziilor? Majoritatea auditelor implică un anumit tip de analiză, pentru a înţelege sau a explica ce a fost observat. Se utilizează o gamă mare de modele sau metode de analiză.
    Etapa finală în analiza datelor implică combinarea rezultatelor obţinute din diferite tipuri de surse. Nu există o metodă universală pentru aceasta, însă este foarte important ca auditorul să lucreze în mod sistematic şi cu atenţie la interpretarea datelor şi argumentelor colectate.
    Dacă se oferă recomandări, acestea trebuie să fie argumentate într-un mod logic, bazat pe cunoştinţe. Cauza constatării formează baza pentru recomandare şi poate să nu ţină de entitatea supusă auditului, caz în care recomandarea trebuie direcţionată în afara entităţii auditate. Este important de a asigura faptul că recomandările sînt practice, aduc un plus de valoare şi abordează obiectivele auditului. În unele cazuri, mai este important de prezentat argumentele pro şi contra diferitelor propuneri alternative.
    Înaintea aprobării de către Plenul Curţii de Conturi a Raportului privind auditul performanţei, entitatea/entităţile auditată/e implicată/e întotdeauna trebuie să aibă oportunitatea de a examina conţinutul lui. Proiectul raportului oferă prima şansă pentru entitatea auditată de a vedea întregul context al constatărilor, concluziilor şi recomandărilor auditului în formă scrisă. Dacă răspunsurile oferă informaţii noi, auditorul trebuie să le evalueze şi să fie dispus să modifice proiectul raportului, cu condiţia respectării standardelor obişnuite privind probele. Răspunsurile verbale sau scrise trebuie să fie pe cît de mult posibil documentate. Raportul final trebuie să fie echilibrat şi echitabil.
    3.4. Norme şi instrucţiuni pentru elaborarea raportului privind auditul performanţei
    În cazul auditului performanţei, auditorul raportează despre economicitatea şi eficienţa obţinerii şi utilizării resurselor şi despre eficacitatea realizării obiectivelor auditului. Rapoartele pot varia considerabil în funcţie de sfera de aplicare şi de natura lor, incluzînd, de exemplu, faptul dacă resursele au fost utilizate într-un mod rezonabil, comentînd în privinţa impactului politicilor şi programelor şi recomandînd schimbări de îmbunătăţire (NA 4.0.4.).
    Raportul trebuie să includă toate cazurile importante de nerespectare, relevante pentru obiectivele auditului.
    Forma şi conţinutul rapoartelor auditului performanţei se bazează pe următoarele principii generale:
    • Titlu - Raportul trebuie să fie precedat de un titlu sau o denumire potrivită, care să ajute cititorul să-l distingă de declaraţiile şi informaţiile emise de alţii. Titlul raportului trebuie să reiese din conţinutul lui şi poate să difere de titlul inclus în Programul activităţii de audit sau de cel iniţial.
    • Semnătură şi dată - Raportul trebuie să fie semnat în modul corespunzător. Includerea datei indică cititorului că auditorul a analizat efectul faptelor şi tranzacţiilor de pînă la data respectivă.
    • Obiective şi sfera de aplicare - Raportul trebuie să includă referinţe la obiectivele şi sfera de aplicare a auditului. Aceste informaţii stabilesc scopul şi limitele auditului.
    • Plenitudine - Opiniile entităţii pot fi anexate şi publicate împreună cu raportul integral, sau în formă de rezumat cu comentariile auditorului după caz. Plenitudinea raportului de audit poate fi afectată în cazurile cînd auditorii dispun de unele informaţii care, din motive de interes naţional, nu pot fi dezvăluite liber. În acest caz, Plenul Curţii de Conturi îşi rezervă dreptul de a include materialele confidenţiale într-un raport separat, care va rămîne nepublicat.
    • Destinatar - Raportul trebuie să identifice persoanele cărora se adresează, în funcţie de constatările şi recomandările formulate. Acesta poate să nu fie necesar în caz dacă destinatarul este indicat în Hotărîrea Curţii de Conturi privind raportul de audit.
    • Identificarea domeniului analizat - Raportul trebuie să identifice domeniul  de referinţă, incluzînd informaţii despre denumirea entităţii auditate, perioada şi domeniul auditat.
    • Baza juridică - Raportul trebuie să indice standardele sau practicile de audit urmate la efectuarea auditului, astfel asigurînd cititorul că auditul a fost efectuat în conformitate cu procedurile general acceptate.
    Auditul performanţei are un caracter variat şi deschis raţionamentului şi interpretării, se aplică mai selectiv şi poate fi efectuat mai curînd într-un ciclu de cîţiva ani, decît într-o perioadă financiară. În consecinţă, rapoartele auditului performanţei sînt variate şi conţin mai multe analize şi argumente justificate  (NA 4.0.21.).
    Raportul auditului performanţei trebuie să stabilească clar obiectivele şi sfera de aplicare a auditului, poate include critici (de exemplu, dacă, în interesul public sau din motive de răspundere publică, au fost relevate cazuri de risipă, cheltuieli excesive sau de ineficienţă), ori poate să nu conţină critici semnificative, dar să ofere în mod independent informaţii, recomandări sau asigurări ale economicităţii, eficienţei şi eficacităţii (NA 4.0.22).
    În mod normal, auditorul nu trebuie să exprime opinia generală privind asigurarea economicităţii, eficienţei şi eficacităţii de către o entitate auditată în acelaşi mod în care se exprimă opinia asupra rapoartelor financiare. Dacă tipul auditului permite să se facă acest lucru în privinţa domeniilor specifice ale activităţii unei entităţi, auditorul trebuie să prezinte un raport cu descrierea circumstanţelor şi formularea unei concluzii, şi nu un raport standardizat. Dacă auditul se limitează la examinarea privind existenţa controalelor suficiente pentru asigurarea economicităţii, eficienţei sau eficacităţii, auditorul poate exprima o opinie mai generală (NA 4.0.23.).
    Auditorii trebuie să recunoască că raţionamentele lor se aplică asupra acţiunilor ce rezultă din deciziile manageriale deja luate. Prin urmare, aceste raţionamente trebuie să fie făcute cu atenţie, iar raportul urmează să indice caracterul şi volumul informaţiilor disponibile în limite rezonabile (sau care trebuie să fi fost disponibile) ale entităţii auditate în timpul cînd s-au luat deciziile. Enunţînd clar sfera de aplicare, obiectivele şi constatările auditului, raportul demonstrează cititorului că auditorul este onest. Onestitatea mai presupune prezentarea neajunsurilor sau constatărilor critice în aşa mod, încît să încurajeze corectarea şi să îmbunătăţească sistemele din cadrul entităţii auditate. În consecinţă, faptele sînt convenite în general cu entitatea auditată, pentru a se asigura că ele sînt complete, exacte şi prezentate în mod onest în raportul de audit. De asemenea, poate fi necesar de inclus răspunsurile entităţii auditate la întrebările abordate, fie textual, fie sub forma unui rezumat, în special dacă Curtea de Conturi îşi prezintă propriile opinii sau recomandări (NA 4.0.24.).
    Rapoartele auditului performanţei nu trebuie să se concentreze doar asupra criticilor acţiunilor din trecut, dar să fie şi constructive. Concluziile şi recomandările auditorului reprezintă un aspect important al auditului. În general, recomandările sugerează mai curînd îmbunătăţirile necesare, decît modul de a le obţine, deşi uneori există circumstanţele care justifică o anumită recomandare (de exemplu, pentru a corecta un neajuns al legii, în vederea condiţionării unei îmbunătăţiri administrative)  (NA 4.0.25.).
    În rapoartele auditului performanţei, de regulă, referinţele la cadrul regulamentar se fac fără indicarea denumirii complete a actelor legislativ-normative, care includ nr..., data..., aprobat de..., publicat în Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr... . Aceste momente se includ în documentele de lucru ale auditorului.
    La formularea şi urmărirea ulterioară a recomandărilor, auditorul trebuie să-şi menţină obiectivitatea şi independenţa, astfel concentrîndu-se asupra faptului dacă neajunsurile identificate sînt corectate, şi nu dacă au fost adoptate recomandări specifice (NA 4.0.26.).
    În cazul auditelor performanţei, acest raţionament va fi mai subiectiv, întrucît raportul nu se referă atît de direct la rapoartele financiare sau de altă natură. Prin urmare, auditorul poate să constate că materialitatea prin natură sau context este un considerent mai important decît materialitatea prin volum (NA 4.0.29.).
    3.4.1 . Ce se cere pentru elaborarea unor rapoarte credibile?
    Raportul de audit trebuie să fie credibil şi să conţină obiectivele, sfera de aplicare, metodologia şi sursele utilizate, precum şi constatările, concluziile şi recomandările auditului. Raportul trebuie să fie complet, exact, obiectiv, convingător, cît mai clar şi mai concis, dacă domeniul analizat permite (NA 4.0.8. şi 4.0.24.).
    3.4.1.1. Complexitate - Raportul trebuie să conţină toate informaţiile şi argumentele necesare pentru realizarea obiectivelor auditului, promovarea unei înţelegeri adecvate şi corecte a problemelor şi condiţiilor raportate, precum şi pentru respectarea cerinţelor faţă de conţinutul raportului. Este important ca punctele de pornire a auditului şi metodele utilizate, precum şi materialul-sursă important şi concluziile să fie descrise în raportul final de audit. Relaţia dintre obiectivele, criteriile, constatările şi concluziile auditului trebuie să fie completă, clară şi posibil de verificat. Dacă se cere oferirea recomandărilor, trebuie să existe o legătură clară între analiză (sau concluzii) şi recomandări. În limitele obiectivelor auditului, auditorii trebuie să raporteze despre toate cazurile semnificative de nerespectare şi abuz, depistate în timpul sau în legătură cu auditul (NA 4.0.87.,  4.0. 88.).
    3.4.1.2. Exactitate – Probele de audit prezentate trebuie să fie veridice şi cuprinzătoare, pentru ca constatările să fie corecte. Necesitatea exactităţii se bazează pe necesitatea de a asigura cititorii că ceea ce se raportează este credibil. O inexactitate admisă în raport poate arunca o umbră de îndoială asupra autenticităţii întregului raport şi poate distrage atenţia de la esenţa raportului. Un standard înalt de exactitate cere un sistem eficace de asigurare a calităţii. Probele prezentate trebuie să demonstreze corectitudinea şi caracterul rezonabil al chestiunilor raportate. Prezentarea corectă înseamnă descrierea exactă a sferei de aplicare şi a metodologiei auditului, precum şi prezentarea constatărilor şi concluziilor în modul corespunzător sferei de aplicare a auditului (NA 4.0.23. şi 4.0.24.).
    3.4.1.3. Obiectivitate - Prezentarea raportului trebuie să fie echilibrată în ceea ce priveşte conţinutul şi modul de exprimare. Credibilitatea unui raport va fi considerabil sporită, dacă el va prezenta probele într-o manieră imparţială. Raportul trebuie să fie fidel, să nu ducă în eroare şi să prezinte rezultatele auditului în perspectivă. Aceasta presupune prezentarea imparţială a rezultatelor auditului şi evitarea tendinţei de a exagera sau de a pune un accent prea mare pe performanţa nesatisfăcătoare. Interpretările trebuie să se bazeze pe buna cunoaştere şi înţelegerea faptelor şi condiţiilor. Trebuie evitată o prezentare unilaterală. Chiar dacă auditul, prin însăşi natura sa, se concentrează asupra neajunsurilor, va fi benefic dacă rapoartele auditului performanţei vor menţiona constatările şi evaluările atît pozitive, cît şi  negative (NA 4.0.7. şi 4.0.23.).
    3.4.1.4. Elocvenţă - Rezultatele auditului trebuie să corespundă obiectivelor auditului, constatările să fie prezentate în mod convingător, iar concluziile şi recomandările să reiese în mod logic sau analitic din faptele şi argumentele prezentate. Faptele urmează să fie prezentate separat de opinii. Limbajul utilizat nu trebuie să fie părtinitor sau sugestiv, iar informaţiile prezentate trebuie să fie suficiente pentru a convinge cititorii să recunoască autenticitatea constatărilor, caracterul rezonabil al concluziilor şi beneficiul obţinut de pe urma implementării recomandărilor. Trebuie prezentate diferite opinii şi argumente (NA 4.0.7. şi 4.0.24.).
    3.4.1.5. Claritate - Raportul trebuie să fie uşor de citit şi de înţeles (cît mai clar, în măsura în care  permite domeniul analizat). Termenii tehnici şi abrevierile necunoscute trebuie să fie explicate. Organizarea logică a materialului, exactitatea în prezentarea faptelor şi formularea concluziilor sînt esenţiale pentru claritate. Deşi constatările trebuie să fie prezentate în mod clar, auditorii nu trebuie să scape din vedere faptul că unul din obiectivele lor este de a fi convingători, lucru posibil de realizat numai evitînd limbajul care generează atitudini de defensivă şi opoziţie (NA 4.0.7.- 4.0.8.).
    3.4.1.6. Conciziune - Raportul nu trebuie să fie mai mare decît este necesar pentru transmiterea şi confirmarea mesajului. Rapoartele concise au şanse mai sigure de a obţine rezultate mai bune. Rapoartele auditului performanţei nu sînt scrise doar pentru cei care posedă cunoştinţe speciale, ci şi pentru cei care au nevoie de mai multe informaţii pentru a înţelege subiectele. Un raport mai cuprinzător poate oferi cititorului o înţelegere mai bună a bazei pentru concluziile formulate, astfel aducînd un plus de valoare şi credibilitate raportului de audit. În sens mai larg, rapoartele cuprinzătoare pot fortifica capacitatea ISA de a servi intereselor cetăţenilor prin deschidere şi transparenţă (NA 4.0.4.).
    3.4.2. Ce reprezintă un raport bun şi util al auditului performanţei?
    Rapoartele bune ale auditului performanţei trebuie să aducă un plus de valoare persoanelor interesate şi să realizeze obiectivele stabilite. Ele trebuie să ofere informaţii accesibile, concise şi actuale, pe care Guvernul, Parlamentul, entitatea auditată şi alte părţi interesate să le poată utiliza pentru a spori economicitatea, eficienţa şi eficacitatea în sectorul public. Raportul trebuie să contribuie la îmbogăţirea cunoştinţelor şi la îmbunătăţiri adecvate. Rapoartele bune ale auditului performanţei urmează să fie bine structurate şi orientate către cititor, iar limbajul lor nu trebuie să fie ambiguu. Ele trebuie să prezinte constatările în mod obiectiv şi exact (NA 4.0.7.). Pentru aceasta este necesar ca:
    • Constatările şi concluziile să fie prezentate separat;
    • Faptele să fie expuse şi interpretate în termeni neutri;
    • Raportul să prezinte perspective şi puncte de vedere diferite;
    • Să fie incluse toate constatările, argumentele şi probele relevante;
    • Rapoartele să fie constructive şi să prezinte concluzii pozitive.
    În sens mai larg – şi pentru a concluziona – calitatea unui audit al performanţei poate fi evaluată prin intermediul unor criterii specifice, inclusiv prin:
    3.4.2.1. Materialitate, relevanţă şi obiectivitate - Subiectele tratate trebuie să fie semnificative. Informaţiile prezentate trebuie să fie relevante pentru subiectul, întrebarea sau problema de audit analizată. Obiectivitatea poate fi definită drept „imparţialitate, echilibru şi neutralitate”. La luarea deciziilor despre sfera de aplicare, probele de audit, importanţa observaţiilor şi concluziilor, auditorul trebuie să-şi menţină un punct de vedere imparţial şi o stare obiectivă a spiritului. Planificarea auditului trebuie să asigure echilibrul şi echitatea selectării activităţilor pentru investigare şi prezentare în raport. Constatările trebuie să fie influenţate de probe obţinute şi sistematizate în conformitate cu standardele relevante de audit. Faptele nu trebuie să fie suprimate, iar auditorul nu trebuie să exagereze neajunsurile minore. Explicaţiile – în special din partea entităţii auditate – trebuie să fie întotdeauna solicitate şi evaluate critic (NA 1.0.9., 2.2.40., 3.5.4., 4.0.7., 4.0.24 şi 4.0.26.).
    3.4.2.2.  Fiabilitate, autenticitate şi consecvenţă - Utilizatorii trebuie să poată conta pe fiabilitatea şi autenticitatea rezultatelor raportate. Metodele de colectare a datelor trebuie să fie valabile şi credibile. Auditul urmează să fie planificat în aşa mod, încît concluziile să rezulte din constatări şi analiză şi să se bazeze pe fapte verificate şi alte informaţii din surse diferite. Toate documentele din proces trebuie să se caracterizeze printr-o perspectivă şi raţionamente bine echilibrate (NA 2.2.36., 2.2.39., 3.2.3., 3.4.5., 3.5.2., 4.0.8.,4.0.22. şi 4.0.25.).
    3.4.2.3.  Transparenţă, utilitate şi oportunitate - Raportul de audit se publică în Monitorul Oficial al Republicii Moldova, pe pagina WEB a Curţii de Conturi şi /sau poate fi editat sub formă de broşuri (cu excepţia cazului cînd legislaţia prevede altceva). Raportul trebuie să ofere informaţii accesibile, concise şi actuale, pe care Guvernul, Parlamentul şi entităţile auditate să le poată utiliza pentru a-şi îmbunătăţi modul de funcţionare. Informaţiile prezentate trebuie să aducă un plus de valoare. Întrebările de audit trebuie să primească un răspuns. Aspectele în privinţa cărora ISA aşteaptă să fie luate măsuri, precum şi cine va face aceasta, trebuie să fie clar stabilite. La momentul actual se cere ca raportul să fie prezentat la timp, pentru ca informaţiile să poată fi disponibile conducerii entităţilor auditate, Guvernului, Parlamentului şi altor părţi interesate pentru utilizare oportună (NA 2.2.10., 2.2.11., 3.1.1., 4.0.4., 4.0.5., 4.0.7., 4.0.8., 4.0.21. şi 4.0.22.).
    La data fixată de Preşedintele Curţii de Conturi, Raportul de audit este examinat de către Plenul Curţii de Conturi în modul stabilit de actele normative în vigoare.